增值税与营业税的“竞合”

增值税与营业税的“竞合”
在流转税征收中，增值税和营业税经常会发生纠缠，让人一时难以适从。存在的主要问题是混合销售行为，另外就是概念性的不同理解。
原则上，混合销售的纳税确定，增值税和营业税暂行条例实施细则都有一个授权性的规定，即“纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定”。这个规定使得税务征收机关享有对两个细则中的“混合销售”概念具有“最终解释权”。当然，针对比较典型的混合销售行为，增值税和营业税相关法规文件给予了明确规定，相关法规摘要如下：
一、关于纳税主体选择
一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。　

纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。
摘自：中华人民共和国增值税暂行条例实施细则财法字[1993]第223号

根据增值税暂行条例实施细则（以下简称细则）第五条的规定，“以从事货物的牛产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者”的混合销售行为，应视为销售该物征收增值税。此条规定所说的“以从事货物的牛产。批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人的年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过上50%，非增值税应税劳务营业额不到50％。
摘自：关于增值税、营业税若干政策规定的通知财税字[1994]第026号

根据细则第五条规定，以从事非增值税应税劳务为主，并兼营货物销售的单位与个人，其混合销售行为应视为销售非应税劳务，不征收增值税。但如果其设立单独的机构经营货物销售并单独核算，该单独机构应视为从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位，其发生的混合销售行为应当征收增值税。
摘自：关于增值税若干征收问题的通知国税函 [1994]122号
二、涉及运输业
从事运输业务的单位与个人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为，征收增值税。
摘自：关于增值税、营业税若干政策规定的通知财税字[1994]第026号
三、涉及建筑业
生产、销售铝合金门窗、玻璃幕墙的企业、企业性单位及个体经营者，其销售铝合金门窗、玻璃幕墙的同时负责安装的，属混合销售行为，对其取得的应税收入照章征收增值税。
摘自：关于生产销售并连续安装铝合金门窗等业务收人征收增值税问题的批复国税函发［1996］447号

按照我局印发的《增值税若干具体问题的规定》（国税发[1993]154号）第一条第（四）款的规定，基本建设单位和从事建筑安装业务的企业附设的工厂、车间生产的水泥预制构件、其他构件及建筑材料，用于本单位或本企业的建筑工程的，应在移送使用时征收增值税。这一规定对建筑安装企业制售铝合金门窗产品同样适用。无论其制作地点距施工地点远近，企业财务核算形式如何，应一律照章征收增值税。
     根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十八条的规定，纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的全部价款。铝合金门窗属于建筑工程中所用的原材料，其价款不能从工程承包额中扣除或分割开来分别征税，更不能以此作为划分确定混合销售（读者注：此为视同销售，而非混合销售，外购属于进项转出）只征一种税。如果生产铝合金门窗的纳税人是承包工程的分包或转包人，其应纳的营业税已由总承包人代扣代缴，根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第五条第（三）款的规定，则对其不再征收营业税。
摘自：关于建筑安装企业制售铝合金门窗征税问题的通知国税函[1997]186号
工业企业生产销售护栏、隔离栅同时提供安装劳务，属混合销售行为，根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第五条的规定，对其生产销售的货物及安装劳务收人应当一并征收增值税，不征营业税。
摘自：关于工业企业生产销售及安装护栏、隔离栅征税问题的批复国税函[1999]601号
纳税人以签订建设工程施工总包或分包合同（包括建筑、安装、装饰、修缮等工程总包和分包合同，下同）方式开展经营活动时，销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务（包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业，下同），同时符合以下条件的，对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税，提供建筑业劳务收入（不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入）征收营业税：

（一）必须具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质；

（二）签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。

凡不同时符合以上条件的，对纳税人取得的全部收入征收增值税，不征收营业税。
摘自：关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知国税发〔２００２〕１１７号

销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收增值税，纳税义务发生时间的确定按照《国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知》(国税发[2002]117号)规定，纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务应征增值税的，其增值税纳税义务发生时间依照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十三条的规定执行（读者注，即为货物移转当天）。
摘自：关于增值税若干政策的通知财税[2005]165号
四、涉及邮电通信业
一、关于集邮商品征税问题

集邮商品，包括邮票、小型张、小本票、明信片、首日封、邮折、集邮簿、邮盘、邮票目录、护邮袋、贴片及其他集邮商品。

集邮商品的生产、调拨征收增值税。邮政部门销售集邮商品，征收营业税；邮政部门以外的其他单位与个人销售集邮商品，征收增值税。

二、关于报刊发行征税问题

邮政部门发行报刊，征收营业税；其他单位和个人发行报刊，征收增值税。

二、关于销售无线寻呼机、移动电话征税问题

电信单位(电信局及经电信局批准的其他从事电信业务的单位)自己销售无线寻呼机、移动电话，并为客户提供有关的电信劳务服务的，属于混合销售，征收营业税；对单纯销售无线寻呼机、移动电话，不提供有关的电信劳务服务的，征收增值税。
摘自：关于增值税、营业税若干政策规定的通知 财税字[1994]第026号

根据财政部、国家税务总局（94）财税字第026号通知和国税发［1995］076号通知的规定，集邮商品的生产应征收增值税。邮政部门、集邮公司销售（包括调拨在内）集邮商品，一律征收营业税，不征收增值税。
摘自：增值税问题解答（之一）国税函发［1995］288号
五、涉及融资租赁
对经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税，不征收增值税。其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。

融资租赁是指具有融资性质和所有权转移特点的设备租赁业务。即：出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入设备租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按残值购入设备，以拥有设备的所有权
摘自：关于融资租赁业务征收流转税问题的通知国税函[2000]514号
六、涉及无形资产
因转让著作所有权而发生的销售电影母片、录像带母带、录音磁带母带的业务，以及因转让专利技术和非专利技术的所有权而发生的销售计算机软件的业务，不征收增值税（注，此为营业税混合销售）。
摘自：增值税若干具体问题的规定国税发[1993]154号

计算机软件产品是指记载有计算机程序及其有关文档的存储介质（包括软盘、硬盘、光盘等）。对经过国家版权局注册登记，在销售时一并转让著作权、所有权的计算机软件征收营业税，不征收增值税。
摘自：关于贯彻落实《中共中央国务院关于加强技术创新，发展高科技，实现产业化的决定》有关税收问题的通知财税字[1999]273号

纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税。
摘自：关于增值税若干政策的通知财税[2005]165号
七、整体转让
转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。
摘自：关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复国税函［２００２］４２０号